02 부동산신탁의 각 세목별 과세 쟁점과 현행 조세제도 검토

기본적으로 신탁과 관련된 주요 과세쟁점은 크게 두 가지로 구분된다. 첫째는 신탁의 각 단계에서 발생하는 행위가 세법상 과세대상에 해당하는지, 둘째는 그 행위가 과세대상에 해당한다면 과연 누가 납세의무를 부담해야 하느냐이다. 이러한 두 가지 관점에 비추어 부동산신탁과 관련된 현행 조세제도에 대하여 각 세목별로 검토해보면 다음과 같다.

법인세, 소득세 : 신탁재산에서 발생하는 소득에 대한 납세의무자

우리나라 세법은 기본적으로 수탁자를 독립적인 과세실체가 아닌 단순히 수익자에게 수익을 분배하기 위한 도관으로 보는 “도관이론”의 입장을 취하고 있다. 따라서 실질적으로 신탁소득이 귀속되는 자, 즉 수익자가 신탁재산에서 발생하는 소득에 대한 납세의무를 부담하는 것이 원칙이다.
다만, 예외적으로 위탁자 혹은 수탁자가 납세의무를 지기도 한다. 수익자가 특정되지 않았거나 신탁재산을 위탁자가 실질적으로 계속하여 통제하는 경우[위탁자가 특수관계인(배우자 및 직계존비속)을 수익자로 지정하는 등]라면 위탁자가 소득세 혹은 법인세를 부담한다. 한편, 목적신탁 등 세법이 정한 특정요건을 충족하는 신탁의 경우에는 수탁자가 법인세 납세의무를 부담하도록 선택하는 것도 가능하다.

부가가치세 : 신탁단계별 부가가치세 과세대상 행위와 납세의무자

현행 부가가치세법은 신탁의 설정 혹은 해지에 따라 부동산 소유권이 이전(위탁자→수탁자/수탁자→위탁자)되는 경우 부가가치세를 과세하지 않는다.
다만, 신탁재산과 관련된 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 부가가치세가 과세된다. 즉, 수탁자가 위탁받은 부동산을 처분하여 제3자에게 부동산을 공급하거나, 위탁받은 부동산을 보유하면서 제3자에게 부동산 임대용역을 제공하는 경우라면 부가가치세 신고·납부의 의무가 발생하게 되는 것이다.
그렇다면 이러한 부가가치세 납세의무는 누가 부담하여야 할까? 현행 세법은 신탁 관련 부가가치세제의 합리화를 위해 수탁자가 부가가치세 납세의무를 부담토록 하고 있다. 수탁자는 위탁자를 대신하여 신탁목적의 달성을 위한 행위를 하는 자이기 때문이다,
다만, 위탁자 명의로 직접 재화나 용역을 공급하거나 혹은 자본시장법에 따른 관리형토지신탁 등으로서 수탁자가 사업비조달의무를 부담하지 않는 경우라면, 수탁자를 통하지 않고 위탁자가 직접 재화 또는 용역을 공급한 것으로 보아, 위탁자가 부가가치세 납세의무를 진다.

양도세, 취득세 : 부동산신탁의 단계별 이전 행위에 대한 과세 대상 해당 여부와
납세의무자

부동산신탁은 신탁의 설정·유지·해지 등의 신탁 전반에 걸쳐 등기·등록을 필요로 하는 재산의 소유권 이전 등이 발생한다는 점에서 다른 재산신탁과 구별되는 특징을 가진다. 부동산신탁의 단계별로 발생하는 이전 행위 등에 대한 양도세, 취득세 과세 대상 해당 여부 및 납세의무자를 살펴보면 다음과 같다.

– 신탁의 설정, 해지로 인한 부동산 소유권 이전에 대해 양도세 및 취득세 과세
2020년 신탁 관련 세법이 전반적으로 개정됨에 따라 과거 미비했던 신탁 관련 양도세 관련 과세 기준도 명확히 하였다. 개정된 조문에 의하면 위탁자가 신탁계약을 체결하면서 신탁계약 해지권 등을 수탁자에 이전함으로써 실질적으로 신탁재산이 위탁자의 손을 떠나 수탁자에게 갔다고 보는 때에만 신탁재산을 양도한 것으로 본다고 명시하고 있다. 이 말인즉슨, 예외적인 경우를 제외하고는 신탁계약을 체결하더라도 수탁자에게 양도한 것이 아니라 위탁자가 계속해서 보유한 재산으로 보겠다는 것이다. 따라서 수탁자의 신탁행위로 부동산을 제삼자에게 처분하는 경우에는 수탁자가 아닌 위탁자가 양도한 것으로 보아 납세의무를 부담하게 되는 것이다. 마찬가지로, 신탁의 설정·해지 시 부동산 소유권이 이전되기는 하나, 위탁자가 계속하여 신탁재산에 대한 권한을 보유하고 있으므로, 실질적인 재산의 이전 및 취득이 발생하지 않았다고 보아 취득세도 매기지 않는다.

– 신탁행위로 신탁수익권의 양도가 발생하는 경우 양도세 및 취득세 과세
2020년 12월 31일 이전에는 유권해석에 의해 신탁 수익권의 양도에 대하여 양도세 과세 대상으로 열거되어 있지 아니하므로 양도소득세를 매기지 않았다. 그러나 2020년 개정 시 양도세 과세 대상과 관련된 조문에 신탁의 이익을 받을 권리를 명시함으로써 신탁수익권의 양도 시에도 양도소득세가 과세된다. 다만, 신탁수익권의 양도는 등기·등록이 이전되지 않으므로 취득세가 과세되지는 않는다. 한편, 신탁재산에 대한 지배·통제권이 사실상 이전되는 경우에는 신탁 수익권이 아닌 신탁재산 자체의 양도에 해당하는 것으로 보아 양도세가 과세된다.

– 신탁행위로 “위탁자 지위 이전”이 발생하는 경우 양도세 및 취득세 과세
세법 개정 당시 소득세법상 법조문으로 명확히 규정하지는 않았으나, 기존 판례 및 유권해석에 따르면 위탁자 지위 이전은 양도소득세 과세 대상인 양도에 해당하지 않는다는 입장이다. 한편, 소득세법과 달리 지방세법은 위탁자 지위 이전에 대한 취득세 과세 여부에 대하여 원칙적으로 새로운 위탁자가 신탁재산을 취득한 것으로 보는 것으로 법조문으로 명확히 하고 있다.

재산세, 종합부동산세 : 부동산 보유에 대한 세금의 납세의무자

부동산신탁으로 인한 부동산 재산세 및 종합부동산세 납세의무자는 다년간에 걸쳐 개정되어 왔으나, 현행 세법상 신탁재산에 대한 재산세 및 종합부동산세의 납세의무자는 위탁자로 규정하고 있다. 앞서 살펴보았듯, 현행 세법은 신탁 설정으로 부동산 소유권이 수탁자에 이전되어도 실질적인 재산의 이전이 일어나지 않았다고 보아 취득세를 매기지 않는다. 그런데도 등기명의자인 수탁자에게 부동산 보유에 대한 세금을 부과한다면 이는 실질과세 원칙에 어긋나는 것일 뿐만 아니라, 의도적으로 신탁을 통해 종합부동산세 등 중과 및 누진세를 의도적으로 회피할 수 있기 때문이다.

상속·증여세 : 신탁재산에 대한 상속·증여세 과세대상 포함 여부

기본적으로 부동산에 대하여 신탁계약을 체결한 이후 위탁자가 사망하게 된다면 해당 부동산은 위탁자의 상속재산으로 보아 상속세를 매기며, 부동산신탁의 수익자로 지정받은 제삼자가 부동산에서 발생하는 이익의 전부 또는 일부를 지급받는다면 지급받은 이익에 대해서 증여세를 매긴다. (한편, 수익자로 지정받은 제삼자가 사망한다면 해당 수익에 대한 권리는 수익자의 상속재산에 포함하는 것이다.)
2020년 세법 전면 개정 당시, 위탁자의 사망을 원인으로 수익자에게 원본 및 수익이 귀속되는 유언대용신탁 등은 실질이 유증이나 사인증여에 의하여 재산을 취득하는 것과 유사하므로 상속세 과세 대상으로 본다는 조문을 명확히 하였다. 그런데도 신탁재산에 대한 원본 수익권자와 수익수익권자를 달리 지정하는 등의 다양한 신탁구조에 대한 과세 대상 여부나 재산 가액 평가 방법, 과세 시기 등에 대한 규정은 여전히 규정이 미비하여, 관련 예규 및 사례가 충분하지 않은 만큼, 논란의 소지가 다분하다.